Insight | Webbmagasin för dig inom skatt och ekonomi

Webbmagasin för dig inom skatt och ekonomi
Lokalhyra Skatt
På gång i branschen

Skatteverket om lokalhyra som sammansatt tillhandahållande

Text: 
Irini Kallides, skattejurist

Vid tillhandahållande av lokaler för kortare tid ska man enligt Skatteverket bedöma om det är själva lokalen som efterfrågas, en så kallad passiv momsfri uthyrning, eller om lokalen endast är en del i ett sammansatt tillhandahållande som vanligen är momspliktigt och som Skatteverket betecknar som ett aktivt tillhandahållande. Utgångspunkten för bedömningen är vad en genomsnittlig kund anses efterfråga.

Undantag på fastighetsområdet

Omsättning av fastigheter och överlåtelser/upplåtelser av arrenden, hyresrätter, bostadsrätter, tomträtter, servitutsrätter och andra rättigheter till fastigheter är undantagna från moms enligt 3 kap. 2 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML. Även underordnade tillhandahållanden som gas, vatten, el, värme och nätutrustning för mottagning av radio- och tevesändningar som är en del av nyttjanderätten omfattas av momsundantaget.

I ett nytt ställningstagande ger Skatteverket sin syn på när tillgång till lokal för kortare tid kan anses som en del av ett enda sammansatt tillhandahållande av annan karaktär än momsfri uthyrning av fastighet.

Tillhandahållande av lokal för kortare tid

Vid tillhandahållande av lokaler för kortare tid ingår i många fall också andra varor och tjänster som har samband med lokalen. Är det fråga om ett sammansatt tillhandahållande får det prövas om hela tillhandahållandet ska anses som momsfri uthyrning av fastighet eller om det huvudsakligen är fråga om ett tillhandahållande av annat slag som då vanligen är momspliktigt.

Den tid som en lokal tillhandahålls är en viktig del av bedömningen. Med kortare tid avses enligt Skatteverket allt från några timmar till flera dagar. Ju längre tid en kund vill hyra en lokal desto mer sannolikt är det enligt Skatteverket att kunden efterfrågar lokalen i sig, exempelvis när en lokal upplåts med ett hyreskontrakt. Ingår andra tjänster kan de normalt ses som underordnade eller separata i förhållande till fastighetsuthyrningen. Ju kortare tid en lokal efterfrågas desto vanligare är det att kunden i själva verket efterfrågar andra delar av tillhållandet än själva lokalen.

En helhetsbedömning måste göras i varje enskilt fall där utgångspunkten är innehållet i säljarens erbjudande och vad en genomsnittlig kund kan anses efterfråga.


Ett enda sammansatt tillhandahållande eller flera?

Enligt Skatteverket är det fråga om ett sammansatt tillhandahållande när någon av delarna i en transaktion är det huvudsakliga tillhandahållandet, samtidigt som de andra delarna är underordnade. Ett tillhandahållande är underordnat när kunder inte efterfrågar detta i sig utan det är bara ett medel för att på bästa sätt få det huvudsakliga tillhandahållandet.

Det är också fråga om ett enda tillhandahållande när de delar som ingår i transaktionen har ett så nära samband att de objektivt sett är ett enda tillhandahållande.


Passiva tillhandahållanden

Kommer man fram till att det är fråga om ett enda sammansatt tillhandahållande är nästa steg att bedöma om det ska klassificeras som uthyrning av fastighet och därmed vara momsfritt. Ett sådant tillhandahållande är enligt Skatteverket passivt eftersom hyresvärden enbart ställer en lokal till kundens eget förfogande.

Skatteverkets exempel på passiva momsfria tillhandahållanden:

  • En bemannad reception i entrén som enbart tillhandahåller nyckel. Det kan även vara fråga om hyra av en sal på ett bibliotek för att hålla ett möte. Det faktum att upplåtaren finns närvarande i lokalen ändrar inte bedömningen att det är fråga om uthyrning av fastighet.
  • Tjänster som avser att ställa lokalen i ordning, att den är städad, att gräset är klippt, att snö har röjts bort vid entrén.
  • Tillhandahållande av gas, vatten, el, värme med mera, såsom normal belysning och uppvärmning av hyrd lokal eller nät för mottagning av radio- och tv-sändningar.
  • En bestämd torgplats varje vecka där försäljaren ordnar med egna bord och egen annonsering och med möjlighet till elanslutning för belysning ses som momsfri fastighetsuthyrning. Jämför nedan med julmarknad.

Sammansatta aktiva tillhandahållanden

Bedöms det istället vara fråga om tillgång till en lokal för kortare tid tillsammans med någon annan tjänst anser Skatteverket att det är fråga om ett aktivt tillhandahållande, det vill säga en transaktion av annat slag än uthyrning av fastighet. I ett aktivt tillhandahållande erbjuds en eller flera tjänster utöver lokalen.

En genomsnittlig kund anses uppfatta tillgången till lokal för kortare tid som ett medel för att få det huvudsakliga tillhandahållandet eller att tillgången till lokal ingår som ett led i ett aktivt tillhandahållande, båda fallen är vanligen momspliktiga.

Sammanfattningsvis krävs för att det ska vara fråga om ett enda sammansatt tillhandahållande av aktiv karaktär både att säljarens erbjudande innehåller någon tjänst som en genomsnittlig kund huvudsakligen anses efterfråga samt att denna tjänst har samband med tillhandahållande av lokal för kortare tid.

Skatteverket tar upp följande exempel på aktiva sammansatta tillhandahållanden:

– Högsta förvaltningsdomstolen menade i HFD 2009 not. 110 att bordsplats med sovplats på en datorfestival var ett medel för arrangören att på bästa sätt tillhandahålla de aktiviteter som deltagarna på festivalen efterfrågade.
– Vid ett konferensarrangemang efterfrågar kunden konferensen som en sammansatt tjänst där tillgången till lokalen är underordnad tjänsten.
– I undantagsfall menar Skatteverket att tillgång till internet skulle kunna vara en del av ett sammansatt tillhandahållande som en genomsnittlig kund huvudsakligen efterfrågar, och inte tillgången till lokalen i sig. Det var fallet i RÅ 2005 not. 68 där ett bolag tillhandahöll i lokaler som caféer, tågstationer och flygplatser utrymmen för användning av dator under normalt en timmes tid. Kunden ansågs efterfråga möjligheten att surfa och hantera mail medan utrymmet och möblemanget utgjorde ett medel för bolaget att på bästa sätt tillhandahålla den efterfrågade tjänsten.
– Lokaler som innehåller en speciell utrustning som ger lokalen en särskild funktion, såsom en biltvätt eller en inspelningsstudio.
– Tillhandahållande av en arena för en konsert där arenan också hanterar publikinsläpp, biljettkontroll, säkerhet för publiken och för ljud- och ljushanteringen.
– Hyra av en mässanläggning för åtta dagars utställningar samt tid före och efter mässan för montering och demontering och där mässanläggningen ansvarar för säkerheten, planeringen av montrarnas placering och eltillgång, bemanning av informationsdisk och garderob. Tillgången till själva lokalytan får ses som en del av ett enda sammansatt tillhandahållande.
– En försäljare som under två helger deltar i en julmarknad där arrangören tillhandahåller, förutom en bestämd marknadsplats, också ett marknadsstånd och gemensam marknadsföring av julmarknaden.

Kommentar

Ställningstagandet tar alltså sikte på korttidsuthyrningar från några timmar upp till ett tiotal dagar enligt Skatteverkets exempel. Vill man omfattas av momsskyldighet och därmed ha tillgång till momsavdrag kan man se ställningstagandet som en mall för vilka tjänster man skulle kunna koppla på ett tillhandahållande för att det ska ses som ett enda sammansatt tillhandahållande som normalt är momspliktigt, till skillnad från momsfri fastighetsupplåtelse. Är det istället fråga om längre hyresperioder där lokalen ska användas stadigvarande i momspliktig verksamhet har hyresvärden möjlighet att vara frivilligt skattskyldig.

 

© Författarna och Wolters Kluwer Scandinavia AB 
Att mångfaldiga innehållet i denna artikel, helt eller delvis, utan medgivande av Wolters Kluwer Scandinavia AB, är förbjudet enligt lagen (1960:729 ) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk. Förbudet gäller varje form av mångfaldigande, såsom exempelvis tryckning, kopiering, ljudinspelning liksom elektronisk återgivning eller överföring.

Artikeln är publicerad i nyhetshetsjänsten Skatteinformation från Wolters Kluwer.